З прийняттям Кодексу про банкрутство (далі – Кодекс), а точніше з моменту, коли стала відома дата набуття ним чинності (21.10.19 р.), актуалізувалося дослідження питань, які входять у предмет його регулювання, у тому числі, у порівнянні з подібними положеннями Закону про банкрутство (далі – Закон). Одним з таких положень є інститут санації боржника до відкриття провадження у справі про банкрутство (далі – досудова санація). Як Кодекс, так і Закон визначають цю процедуру як таку, що є заходом із запобіганню банкрутству боржника. От тільки назва ст.4 Кодексу про банкрутство уточнює, що санацію застосовують лише до боржника – юридичної особи, оскільки за Кодексом вже є можливим і банкрутство фізичної особи (застосування досудової санації до якої не передбачається).
Як було і як буде: порівнюємо підхід
Хто ініціює санацію
Відповідно до ч.5 ст.4 Кодексу про банкрутство санація боржника до відкриття провадження у справі про банкрутство – це система заходів щодо відновлення платоспроможності боржника, які може здійснювати засновник (учасник, акціонер) боржника, власник майна (орган, уповноважений управляти майном) боржника, інші особи з метою запобігання банкрутству боржника шляхом вжиття організаційно-господарських, управлінських, інвестиційних, технічних, фінансово-економічних, правових заходів відповідно до законодавства до відкриття провадження у справі про банкрутство. В окремо присвяченій досудовій санації ст.5 Кодексу визначено, що вона може бути ініційована винятково боржником за рішенням його засновників, в той час як по нині діючій ст.6 Закону на таку ініціативу додатково має право ще й кредитор.
Проте, це маленька відмінність регулювання досудової санації у Кодексі та Законі. Далі, з аналізу положень Кодексу видно, що в ньому закладений інший підхід до здійснення цієї процедури, аніж це здійснено в Законі.
Строки проведення санації
Перше, що привертає увагу, це відсутність обмеження строку проведення досудової санації у Кодексі. Адже досі цей строк становив 12 місяців з дня затвердження відповідного плану судом (ч.9 ст.6 Закону).
З іншого боку, Кодекс інакше регулює питання поширення мораторію на задоволення вимог кредиторів (далі – мораторій) при досудовій санації, аніж в Законі. В останньому передбачено поширення мораторію протягом всього 12-місячного строку тривалості процедури. У Кодексі мораторій вводять лише протягом періоду у часі, який починає свій перебіг з дня прийняття заяви про затвердження плану санації до розгляду, та завершує його прийняттям судом ухвали про затвердження плану санації. Відповідно до ч.8 ст.5 Кодексу господарський суд розглядає заяву про затвердження плану санації не пізніше 1 місяця з дня прийняття відповідної заяви до розгляду. Відповідно, можна вважати, що мораторій при введенні досудової санації діє саме протягом цього часу. У свою чергу, та ж ч.8 ст.5 Кодексу визначає, що дія мораторію щодо задоволення забезпечених вимог кредиторів за рахунок майна боржника, яке є предметом забезпечення припиняється автоматично після спливу 60 календарних днів з дня прийняття до розгляду заяви про затвердження плану санації, якщо госпсуд протягом цього часу не розглянув заяву про затвердження плану санації.
Таким чином, Кодекс припускає, що суд може вчасно не розглянути заяву про затвердження плану санації, а тому встановлює додаткову гарантію для забезпечених кредиторів — автоматичне припинення дії мораторію на задоволення їх грошових вимог у відповідні 60 календарних дні.
Застосування мораторію
Кодекс, у порівнянні із Законом, значно обмежив строки застосування мораторію. Так, відповідно до ст. 41 Кодексу, мораторій є зупиненням виконання боржником грошових зобов’язань і зобов’язань щодо сплати податків і зборів (обов’язкових платежів), строк виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов’язань.
Протягом дії мораторію:
- заборонено стягнення на підставі виконавчих та інших документів, що містять майнові вимоги;
- не нараховують неустойку (штраф, пеню), не застосовуються інші фінсанкції за невиконання чи неналежне виконання зобов’язань;
- не застосовують індекс інфляції за весь час прострочення виконання грошового зобов’язання, 3% річних від простроченої суми тощо.
Тож мораторій можна розглядати як інструмент фінансового оздоровлення без необхідності фіксування наслідків його дії у плані досудової санації.
На жаль, проігноровано у ст.5 Кодексу такий потенційний інструмент відновлення платоспроможності як зняття арештів з майна боржника або зняття інших обмежень щодо розпорядження його майном у разі, якщо такі арешти чи обмеження перешкоджають виконанню плану санації.
Справа у тому, що в ст.6 Закону про можливість зняття таких арештів (обмежень) також нічого не зазначалося. Проте, про неї згадано у п.6.5 Положення про досудову санацію. А тому, за нині діючим Законом, керуючий санацією вправі клопотати перед судом про зняття відповідних арештів (обмежень). Можливо, зазначене питання віднайде своє аналогічне вирішення і в Кодексі, проте, на сьогодні про це висновок зробити не можна.
Відкриття процедури санації
Полегшує Кодекс і відкриття справи про банкрутство боржника під час дії процедури досудової санації. Так, якщо відповідно до ч.9 ст.6 Закону протягом дії досудової санації справа про банкрутство не може бути відкрита ні за ініціативою боржника, ні кредитора, то ч.1 ст.37 Кодексу зобов’язує господарський суд відмовити у прийнятті заяви про відкриття провадження у справі про банкрутство, якщо така заява надійшла від кредитора, вимоги якого включені до затвердженого плану досудової санації, і відсутні докази невиконання зобов’язань за таким планом санації. У свою чергу, п.6.4 Положення про досудову санацію вказує, все таки, на можливість відкриття справ про банкрутство за Законом під час дії процедури досудової санації, проте, це може відбутися лише за заявою кредитора, вимоги якого виникли після затвердження судом плану досудової санації.
Як ще один показник того, що Кодекс створив не настільки лояльні умови відкриття досудової санації у порівнянні із Законом є те, що до плану санації додається ліквідаційний аналіз, який свідчить про вигідність для кредиторів виконання плану санації порівняно з ліквідацією боржника.
Такий аналіз надають суду в додаток до виконання формальних процедур передбачених ч.4 ст.5 Кодексу, які передбачають:
- скликання зборів кредиторів;
- схвалення плану санації у кожній категорії забезпеченими кредиторами (за їх наявності);
- схвалення плану санації у кожній категорії незабезпеченими кредиторами, які володіють більше ніж 50 % від загальної суми незабезпечених вимог, включених до плану санації, у такій категорії.
Закон такої вимоги не встановлює та відповідно до його ч.2 ст.6 достатніми підставами для відкриття процедури досудової санації є виконання вимог щодо існування: письмової згоди власника майна боржника; письмової згоди кредиторів, загальна сума вимог яких перевищує 50 % кредиторської заборгованості боржника згідно з даними його бухобліку; плану санації, який повинен бути письмово погоджений усіма забезпеченими кредиторами та схвалений загальними зборами кредиторів боржника.
Загалом, досудова санація, є таким собі превентивним заходом від уникнення факту відкриття справи про банкрутство боржника, яке як кредитори, так і боржник, вбачають у недалекоглядній перспективі та намагаються уникнути його. Ця процедура, по-суті, нічим не відрізняється від судової процедури санації боржника щодо якого відкрита справа про банкрутство з економічного аспекту. Адже ч.2 ст.5 Кодексу визначає, що план досудової санації може передбачати ряд економічних заходів, які можуть сприяти відновленню платоспроможності боржника (прописані у ч.2 ст.51 Кодексу): реструктуризація підприємства; перепрофілювання виробництва; закриття нерентабельних виробництв; відстрочення, розстрочення або прощення боргу чи його частини; виконання зобов’язання боржника третіми особами; ліквідація дебіторської заборгованості; реструктуризація активів боржника; продаж частини майна боржника; виконання зобов’язань боржника власником боржника та його відповідальність за невиконання взятих на себе зобов’язань; одержання позик та кредитів, придбання товарів у кредит тощо.
Податковий аспект санації
У питанні, власне, застосування відповідних заходів, які повинні запобігти банкрутству боржника при досудовій санації (окрім визначених ч.2 ст.51 Кодексу), не зайвим буде звернути увагу на аспект відносин боржника з контролюючими органами, зокрема, податковими. Адже питання сплати податків як раз і можуть створювати ту скрутну ситуацію, коли розглядають можливість введення процедури досудової санації. І тут, на жаль, Кодекс, поки що, не надає таких позитивних правових механізмів, які чітко надає нині діючий Закон у парі з ПКУ.
Перше спільне, що, все-таки об’єднує положення Кодексу і Закону – це можливість передбачити у плані досудової санації можливість розстрочення чи відстрочення або прощення (списання) податкових зобов’язань. У такому разі план санації вважають схваленим органом стягнення в частині задоволення вимог з податків, зборів (обов’язкових платежів) на умовах плану санації без необхідності голосування органу стягнення. При цьому податковий борг, який виник у строк, що передував 3 рокам до дня проведення зборів кредиторів, визнають безнадійним та списують, а податковий борг, який виник пізніше, розстрочують (відстрочують) або списують на умовах плану санації, що мають бути не гіршими, ніж умови задоволення вимог кредиторів, які проголосували за схвалення плану санації.
Друге, як мінімум не менш вагоме, це податкова оптимізація для боржника у разі здійснення господарських операцій в рамках плану досудової санації, яка передбачена п.46 підрозділу 2, п. 39 підрозділу 4, п.37 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ.
Не вдаючись у її деталі, коротко можна охарактеризувати, що така оптимізація полягає у:
а) відсутності до 01.01.20 р. нарахування ПДВ на базу постачання боржником товарів для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами в рамках плану досудової санації;
б) зменшенні фінрезультату до оподаткування:
- на суму доходів, визнаних внаслідок списання йому податкового боргу, анулювання (прощення) та/або розстрочення (відстрочення) його зобов’язань відповідно до п.37 підрозділу 10 р. XX ПКУ;
- на суму доходів, визнаних у зв’язку з розформуванням резервів внаслідок реструктуризації підприємством зобов’язань відповідно до плану досудової санації, якщо оподаткування таких резервів регулюють норми п.139.3 ПКУ (резерви банків та небанківських фінансових установ);
в) збільшенні фінрезультату до оподаткування на 1/3 частину суми доходів, визнаних у зв’язку із зменшенням (розформуванням) резервів, на яку зменшували фінрезультат по вищезазначених підставах, в кожному з 3 років, наступних за роком, у якому було затверджено план досудової санації – ця норма встановлює боржнику 3-х річну розстрочку на збільшення фінрезультату на суму розформованих резервів фінустановами.
г) особливості виконання контролюючими органами плану досудової санації:
- реструктуризація податкового боргу та грошових зобов’язань боржника не потребує укладення окремого договору про розстрочення (відстрочення) згідно із ст.100 ПКУ;
- операції з реструктуризації заборгованості відповідно до плану досудової санації не визнають контрольованими операціями;
- майно платника податку звільняють з податкової застави та від адмінарешту з дня затвердження плану санації.
Таким чином, весь масив вищезазначеної податкової оптимізації є можливим завдяки тому, що у перехідних положеннях ПКУ прямо вказано на їх застосування у зв’язку зі ст.6 Закону. Проте, не видно, що у зв’язку з набуттям чинності Кодексом, місце ст.6 Закону у цих перехідних положеннях займе ст.5 Кодексу.
Автор: Богдан Дутковський, радник OSTIN Law Firm
Джерело: газета "Все про бухгалтерський облік ", №66(2019)